Отчетность аудиторских организаций в минфин

Сведения об аудиторской деятельности за 2017 год (форма N 2-аудит) необходимо предоставить в Минфин России не позднее 1 марта 2018 года

Сведения по форме N 2-аудит можно представить в электронном виде.

Минфин России напоминает, что указанный сервис реализован в рубрике «Личный кабинет Аудитора» раздела «Аудиторская деятельность» на официальном сайте Минфина России (www.minfin.ru) путем заполнения электронной формы в интерактивном режиме.

Форма N 2-аудит и указания по ее заполнению размещены на официальном сайте Минфина России в рубрике «Аудиторская деятельность — Общая информация — Деятельность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов — Отчетность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов».

Минфин рассказал о новом порядке аудита.

Минфин России проинформировал всех заинтересованных лиц об изменениях в сфере проведения аудита, вступающих в силу в мае 2017 года. Такая информация будет полезна для бухгалтеров и руководителей организаций.

Минфин России опубликовал информационное сообщение от 12 мая 2017 г. N ИС-аудит-17, в котором рассказал всем заинтересованным лицам о предстоящих и уже утвержденных новшествах в нормативном регулировании аудиторской деятельности. Так, приказом Минфина от 9 марта 2017 г. 33н, который должен вступить в силу 22 мая 2017 года, были определены виды аудиторских услуг, а также перечень сопутствующих им услуг. Кроме того, Федеральным законом от 1 мая 2017 г. N 96-ФЗ были внесены изменения в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», предусматривающие введение в действие на территории РФ международных стандартов аудита (МСА).

Чиновники напомнили, что по нормам ФЗ об аудиторской деятельности аудиторские услуги представляют собой проведение аудита и оказание сопутствующих аудиту услуг. При этом аудит – это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица для составления и выражения компетентного мнения о достоверности такой отчетности. Минфин пояснил, что с 1 мая 2017 года МСА подлежат применению аудиторами, но только в сроки, установленные в соответствующих документах. Обычно они начинают действовать с года, следующего за тем, в котором они признаны для применения на территории РФ. Значит, в 2018 году многие МСА станут обязательными.

Также, с 1 мая 2017 года уточнен порядок проведения Федеральным казначейством внешних проверок качества работы аудиторских организаций. Законом установлены:

• периодичность плановых проверок;
• основания назначения внеплановой проверки;
• сроки проведения проверок;
• основания продления сроков проверок;
• сроки информирования саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является аудиторская организация, о результатах проверки и принятом решении;
• способы направления предписания о приостановлении членства аудиторской организации в саморегулируемой организации аудиторов или исключении сведений об аудиторской организации из реестра аудиторов и аудиторских организаций.

Для улучшения учета этим же законом введена процедура регистрации аудиторских организаций, которые обслуживают общественно значимых клиентов. Аудиторы теперь обязаны уведомлять Федеральное казначейство о начале оказания таких услуг организациям, которые признаны общественно значимыми. Такое уведомление должно быть представлено однократно в письменном или электронном виде для включения в реестр. Срок для этого определен в течение 20 рабочих дней после заключения первого договора с такой организацией. Форму документа должен разработать Минфин.

Информационное сообщение Минфина России от 12.05.2017 N ИС-аудит-17

Определены виды аудиторских услуг

В соответствии с частью 4 статьи 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» приказом Минфина России от 9 марта 2017 г. 33н определены виды аудиторских услуг, в том числе перечень сопутствующих аудиту услуг. Приказом обеспечивается связь международных стандартов аудита, введенных в действие на территории Российской Федерации приказами Минфина России от 24 октября 2016 г. № 192н и от 9 ноября 2016 г. № 207н, с положениями Федерального закона «Об аудиторской деятельности».

Согласно указанному Федеральному закону аудиторские услуги – деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. Аудит – независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность (или ее часть), предусмотренная Федеральным законом «О бухгалтерском учете» или изданными в соответствии с ним иными нормативными правовыми актами, аналогичная по составу отчетность (или ее часть), предусмотренная другими федеральными законами или изданными в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами, а также иная финансовая информация.

К сопутствующим аудиту услугам относится выполнение отличных от аудита заданий, обеспечивающих разумную или ограниченную уверенность, а также заданий, не предусматривающих обеспечение уверенности в отношении информации. Подход к определению того, обеспечивает ли задание уверенность, предусмотрен Международной концепцией заданий, обеспечивающих уверенность (опубликована на официальном Интернет-сайте Минфина России в разделе «Аудиторская деятельность – Стандарты и правила аудита – Документы МСА»).

Рекомендации от Минфина России. Профессиональный комментарий по аудиторской проверке годовой бухгалтерской отчетности за 2016 год

Смещение акцентов

Возможно, это произошло потому, что разрабатывать их было легче, чем в предыдущие годы, поскольку по количеству, масштабу (существенности для отчетности), распространенности рассмотренных Минфином России вопросов в области бухгалтерского учета Рекомендации-2016 явно «уступают» выпущенным за последние 5 лет. Поэтому более значительное, чем обычно, место заняли в данных Рекомендациях вопросы аудита: применение международных стандартов аудита (МСА).

Еще одно явное отличие от «предшественников» состоит в том, что в Рекомендациях-2016 отсутствуют проблемы бухгалтерского учета, для решения которых на основании п. 7 ПБУ 1/2008 потребовалось бы применять МСФО. Более того, в той части Рекомендаций-2016, которая относится к составлению неконсолидированной отчетности, МСФО вообще не упоминаются.

Определенное смещение акцентов с проблем бухгалтерского учета на проблемы аудита может быть объяснено достаточно очевидным обстоятельством — «первым применением» при аудите годовой бухгалтерской отчетности за 2016 г. МСА, хотя, как указано в Рекомендациях-2016, аудиторская организация (индивидуальный аудитор) может, руководствуясь соответствующими приказами Минфина России, принять решение проводить аудит бухгалтерской отчетности за 2016 г. по договору, заключенному до 1 января 2017 г., в соответствии с ранее действовавшими стандартами аудиторской деятельности.

Однако попытаться понять и объяснить ситуацию с МСФО в Рекомендациях-2016 — задача непростая, которая требует специального анализа.

Так что же с МСФО?

сформирован Совет по стандартам бухгалтерского учета при Минфине России (далее — Совет по стандартам) согласно ст. 25 Закона № 402-ФЗ и приказу Минфина России от 25.12.15 г. № 541; утверждена программа разработки федеральных стандартов (далее — Программа) в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 23 Закона № 402-ФЗ и приказом Минфина России от 23.05.16 г. № 70н). Показательно, что программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора была утверждена на год раньше (приказ Минфина России от 10.04.15 г. № 64н).

Благодаря принятым мерам в срок, предусмотренный программой, в Совет по стандартам для проведения экспертизы был передан первый проект федерального стандарта — ФСБУ «Основные средства», разработанный Фондом «Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета «Бухгалтерский методологический центр» (Фонд НРБУ БМЦ) (п.1 ст.24 Закона № 402-ФЗ, ). Кроме того, были разработаны предусмотренные программой проекты изменений, вносимых в Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина России от 6.10.08 г. № 106н, и Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденное приказом Минфина России от 27.11.06 г. № 154н (п.1 ст.30 Закона № 402-ФЗ, ).

Изложенные обстоятельства могли послужить для Минфина России основанием полагать, что поскольку начался «официальный» процесс завершения перехода к МСФО и стали применяться предусмотренные для этого в Законе № 402-ФЗ официальные процедуры, то более нет необходимости (или, по крайней мере, она сильно уменьшилась) доводить до сведения «широких бухгалтерских масс», пытаться внедрить в практику идеи и нормы МСФО через совершенно не обязательные для применения рекомендации по аудиторской проверке годовой бухгалтерской отчетности.

Тем не менее есть и другая возможная причина. Как показала начальная практика, надежды на «официальный» процесс могут оказаться преувеличенными. Так, по результатам экспертизы проекта ФСБУ «Основные средства», Совет по стандартам рекомендовал исключить из данного проекта положения о том, что:

стандарт регулирует и учет основных средств в незавершенном состоянии, находящихся в процессе приобретения, создания, улучшения; единицами учета основных средств могут быть проводимые через продолжительные периоды плановые ремонты, технические осмотры и технические обслуживания; стоимость затрат на пусконаладочные работы и тестирование «под нагрузкой» включается в первоначальную стоимость за вычетом расчетной стоимости полученных ценностей; в составе строк баланса, детализирующих группу статей «Основные средства», отражаются: авансы в связи с приобретением (созданием, улучшением) основных средств за вычетом НДС; объекты незавершенного строительства; запасы, необходимые для создания и улучшения основных средств (протоколы заседания Совета по стандартам от 30.11.16 г., 07.12.16 г., 14.12.16 г., 23.12.16 г., )*.

Печально, что представители Минфина России в Совете по стандартам были вынуждены подписывать решения, в сущности дезавуирующие ряд положений, которые содержатся в уже подписанных ими Рекомендациях по аудиторской проверке годовой бухгалтерской отчетности:

за 2010 г. — в части отражения авансов и предварительной оплаты работ, услуг и проч. (связанных, например, со строительством объектов основных средств) в разделе I «Внеоборотные активы» бухгалтерского баланса (письмо Минфина России от 24.01.11 г. № 07-02-18/01); за 2012 г. — в отношении отражения регулярных крупных затрат, возникающих через определенные длительные временные интервалы (более 12 месяцев), на проведение ремонта и иные аналогичные мероприятия (например, проверку технического состояния) как показателя, который детализирует данные, отраженные по группе статей «Основные средства» бухгалтерского баланса (письмо Минфина России от 9.01.13 г. № 07-02-18/01); за 2013 г. — относительно отражения сырья, материалов и тому подобных активов, используемых для создания внеоборотных активов, в бухгалтерском балансе в составе внеоборотных активов (письмо Минфина России от 29.01.14 г. № 07-04-18/01).

Кроме того, вследствие позиции Совета по стандартам «под ударом» оказался ряд норм двух уже действующих отраслевых стандартов по учету основных средств: Положения «О порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях», утвержденного Банком России 22.12.14 г. № 448-П, и Положения «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, в некредитных финансовых организациях», утвержденного Банком России 22.09.15 г. № 492-П (далее — Положение № 448-П и Положение № 492-П). Согласно п. 15 ст. 21 Закона № 402-ФЗ отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам, и то, как эта норма применяется на практике, наглядно продемонстрировал кредитным организациям в 2016 г. Минфин России с учетом того, что нормы об основных средствах разработанного на основе МСФО Положения № 448-П не соответствуют нормам ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 10.02.16 г. № 03-05-04-01/6931).

Вместе с тем в обоих отраслевых стандартах содержатся взятые из МСФО, но рекомендованные к исключению из ФСБУ положения о том, что:

самостоятельным инвентарным объектом основных средств могут признаваться регулярные существенные затраты на капитальный ремонт, а также на проведение технических осмотров для выявления дефектов независимо от того, производится ли при этом замена элементов объекта (п. 2.5 Положения № 448-П, Положения № 492-П); не относится к основным средствам инвестиционное имущество, т. е. имущество (часть имущества) (земельный участок или здание, либо часть здания, либо то и другое), находящееся в собственности кредитной или некредитной финансовой организации (полученное при осуществлении уставной деятельности) и предназначенное для получения арендных платежей (за исключением платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), доходов от прироста стоимости этого имущества, или того и другого (п. 4.1 Положения № 448-П, Положения № 492-П).

Не могли «отстоять» такие же положения в проекте ФСБУ и присутствующие в Совете по стандартам представители Банка России.

Нестандартный характер создавшейся ситуации проявляется еще в одном обстоятельстве. Некоторые из перечисленных положений указаны в Рекомендациях в области бухгалтерского учета, принятых Фондом НРБУ БМЦ в соответствии с п. 5 ст. 24 Закона № 402-ФЗ, согласно которому Рекомендации относятся к добровольно применяемым документам, регулирующим бухгалтерский учет (п.п. 3 п. 1, пп. 7–10 ст.21 Закона № 402-ФЗ). В числе названных Рекомендаций:

Рекомендация Р-32/2013-КпР «Учет ремонта и обслуживания основных средств»; Рекомендация Р-51/2014-ОК Машино­строение «Учет затрат по капитальному ремонту основных средств»; Рекомендация P-57/2015-КпР «Тести­рование и пуско-наладка основных средств с выпуском продукции».

Отметим, что рекомендовать что-либо в отношении этих документов не вправе ни Совет по стандартам, ни Минфин России, так как Рекомендации по бухгалтерскому учету не только разрабатывает, но и принимает исключительно сам негосударственный регулятор бухгалтерского учета (упомянутый п. 5 ст. 24 Закона № 402-ФЗ).

В этой ситуации достойны сочувствия, с одной стороны, Фонд НРБУ БМЦ, а с другой — те организации, которые добровольно применяли не столько указания Минфина России, сколько документы НРБУ БМЦ (поскольку какие-либо документы Минфина России не упомянуты, а Рекомендации в области бухгалтерского учета названы в Законе № 402-ФЗ в числе документов, регулирующих бухгалтерский учет). Если НРБУ БМЦ согласится дорабатывать отклоненный Советом по стандартам проект ФСБУ «Основные средства» в соответствии с его Рекомендациями, то Фонд, вероятно, должен будет признать недействующими собственные рекомендации в области бухгалтерского учета, так как в п. 15 ст. 21 Закона № 402-ФЗ установлено, что такие рекомендации не должны противоречить федеральным стандартам. Однако в какое положение попадут тогда организации, добровольно применяющие указанные Рекомендации в течение 2–3 последних лет?

Наконец, нельзя не отметить еще один аспект ситуации, возникшей из-за позиции Совета по стандартам в отношении проекта ФСБУ «Основные средства»: в то время как согласно п. 4 ст. 20 Закона № 402-ФЗ надлежит применять международные стандарты в качестве основы для разработки федеральных и отраслевых стандартов, все рекомендованные к исключению положения указанного проекта содержатся в МСФО (пп. 1, 13, 14, 70 МСФО (IAS) 16 «Основные средства», п.п. «а» п. 2 МСФО (IAS) 2 «Запасы»).

О позиции Минфина России

Таким образом, организации, составляющие консолидированную отчетность по МСФО, смогут, не дожидаясь принятия новых ФСБУ, основанных на МСФО, и не принимая во внимание отличия этих ФСБУ от МСФО, напрямую применять МСФО и при составлении отчетности по РСБУ. В том числе и в тех случаях (и в этом отличие от «сегодняшней» ситуации), когда в РСБУ установлены способы учета, но они не соответствуют МСФО. При этом, напомним, что согласно п. 4 ст. 21 Закона № 402-ФЗ экономический субъект, имеющий дочерние общества, вправе разрабатывать и утверждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами. Иными словами, свою основанную на МСФО учетную политику по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности по РСБУ материнская компания может распространить на все организации, входящие в холдинг.

Таким образом, можно считать, что найден «изящный» способ выполнить давно данное бизнесу обещание максимально сблизить правила составления отчетности по РСБУ и МСФО, чтобы сократить затраты на ведение бухгалтерского учета и составление отчетности по двум разным правилам и соответственно на необходимую корректировку показателей. При этом следует подчеркнуть, этот способ ни в малейшей степени не противоречит требованию пп. 2 и 3 ст. 8 Закона № 402-ФЗ формировать учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами, выбирать в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами. Когда в законе говорится о федеральных и отраслевых стандартах, то имеются в виду стандарты, разработанные на основе МСФО. Именно поэтому в п. 4 указанной статьи (в отличие от п. 7 ПБУ 1/2008) МСФО не упоминается как самостоятельная основа разработки способа ведения бухгалтерского учета в случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами такой способ не установлен.

Планируемое Минфином России внесение изменений в ПБУ 1/2008 в части приоритета МСФО рассчитано на период завершения перехода российского бухгалтерского учета на МСФО.

Отметим, что в части самостоятельной разработки способа учета в случаях, когда он не определен федеральными стандартами, приоритет МСФО будет установлен уже для всех организаций, а не только для раскрывающих составленную в соответствии с МСФО консолидированную отчетность. Только тогда, когда в МСФО по данному конкретному вопросу способ ведения бухгалтерского учета также не установлен, организация разрабатывает соответствующий способ исходя из федеральных стандартов по аналогичным и (или) связанным вопросам (п.7.1 ПБУ 1/2008 в планируемой редакции).

Остается надеяться, что Совет по стандартам не «зарубит» подготовленные Минфином России изменения в ПБУ 1/2008.

Впрочем, по нашему мнению, при желании Минфин России мог избежать рассмотрения указанных поправок Советом по стандартам, поскольку согласно п. 1 ст. 25 Закона № 402-ФЗ к компетенции Совета относится экспертиза только проектов федеральных и отраслевых стандартов, а на основании п. 5 Положения о Совете по стандартам, утвержденного приказом Минфина России от 14.11.12 г. № 145н, экспертизу проектов нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета Совет проводит исключительно по поручению Минфина России.

В заключение отметим, что в Рекомендациях-2016, как и в двух предыдущих, указано, что настоящий документ не является нормативным правовым актом и имеет исключительно информационный характер. Важно понимать, что содержащаяся в Рекомендациях-2016 позиция Минфина России по разным вопросам бухгалтерского учета имеет сугубо рекомендательный характер даже для аудиторских организаций и тем более для других организаций.

Экологический сбор

В Рекомендациях-2016 указывается, что исходя из порядка взимания экологического сбора и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н (далее — Инструкция по применению Плана счетов), сумма экологического сбора, начисляемая по мере выпуска в обращение соответствующих товаров, учитывается по дебету счета 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции со счетом учета расчетов с бюджетом.

В отчете о финансовых результатах сумма экологического сбора отражается в составе коммерческих расходов наряду с иными расходами на продажу.

Выполнение этой рекомендации потребует от производственных компаний, не использовавших счет 44, ввести его задним числом в свой рабочий план счетов на 2016 г. как необходимый для отражения ранее не осуществлявшихся операций (т. е. не в порядке изменения учетной политики).

Подход Минфина России соответствует формулировке о том, что отчет о прибылях и убытках должен содержать числовые показатели о коммерческих расходах (п. 23 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.07.99 г. № 43н; см. также п. 228 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.01 г. № 119н, и Инструкцию по применению Плана счетов).

Однако расходы, учтенные на счете 44, могут и не списываться каждый отчетный период на себестоимость продаж, т. е. в дебет счета 90 «Продажи» или дебет счетов учета затрат при отсутствии незавершенного производства (НЗП) (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 33н, Инструкция по применению Плана счетов). Если товары отгружены, но выручка по ним еще не признана (как правило, из-за особого порядка перехода права собственности — то ли по оплате, то ли «на складе покупателя»), то в бухгалтерском балансе указанные расходы включаются в стоимость отгруженных товаров, формируя их полную себестоимость (п. 61 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н (далее — Приказ № 34н).

А могут ли коммерческие расходы на основании п. 9 ПБУ 10/99 включаться в стоимость НЗП, а впоследствии — и готовой продукции? Анализ норм пп. 32, 59, 64 Приказа № 34н, пп. 6, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина России от 9.06.01 г. № 44н, а также Инструкции по применению Плана счетов показывает, что организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, такой возможности не имеют.

Обращаем внимание на то, что неналоговый платеж рекомендуется учитывать по счету 68 «Расчеты с бюджетом» (и это, как увидим далее, не единственная рекомендация подобного рода).

По этой причине, отмечается в Рекомендациях-2016, у организации возникает постоянная разница, обусловливающая, чтобы в отчете о финансовых результатах контролирующего лица в составе (в том числе) показателя «Текущий налог на прибыль» отражалось постоянное налоговое обязательство (ПНО), сформированное исходя из суммы налога на прибыль от прибыли, полученной КИК. В случае существенности сумма такого постоянного налогового обязательства раскрывается обособленно от других постоянных налоговых обязательств.

При этом возникает вопрос о порядке расчета суммы ПНО, связанный с тем, что сумма налога, рассчитанная от прибыли КИК по ставке 20%, уменьшается пропорционально доле участия контролирующего лица на величину налога, исчисленного в отношении прибыли названной компании в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством РФ, а также налога на прибыль, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства этой контролируемой иностранной компании в РФ (п. 11 ст. 309.1 НК РФ). То есть надо решить, от какой базы исчисляется ПНО: от номинальной облагаемой суммы прибыли КИК или от суммы налога, реально подлежащей уплате в бюджет.

Согласно п. 7 ПБУ 18/02 постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Поскольку постоянная разница в данном случае равна сумме облагаемой прибыли КИК, то от нее и рассчитывается ПНО независимо от того, будет ли уменьшен налог, исчисленный с этой прибыли.

Возмещение вреда, причиняемого автомобильным дорогам

На основе приведенной нормы в Рекомендациях-2016 со ссылкой на ПБУ 10/99 и Инструкции по применению Плана счетов указывается, что начисленная сумма Платы отражается по дебету счетов учета затрат в корреспонденции со счетом учета расчетов с бюджетом. Фактически уплаченные суммы Платы отражаются по дебету счета учета расчетов с бюджетом. Другими словами, в данном случае, как и в ситуации с экологическим сбором, неналоговый по своей природе и даже не поступающий в бюджет платеж предлагается отражать по счету учета расчетов по налогам с бюджетом. При этом обращается внимание на то, что при отражении в бухгалтерском учете транспортного налога, причитающегося к уплате в бюджет по итогам налогового периода, по кредиту счета учета расчетов с бюджетом учитывается сумма такого налога за вычетом фактически уплаченной в данном налоговом периоде суммы Платы.

В рамках логики Минфина России такой вывод в отношении транспортного налога является единственно возможным, поскольку в противном случае — при начислении его в полной сумме — произошло бы удвоение расходов. Однако не очевидно, какой из платежей не должен отражаться в расходах, чтобы не было этого удвоения, — Плата в систему «Платон» или часть транспортного налога.

В Рекомендациях-2016 применительно к бухгалтерскому учету воспроизводится решение, ранее принятое Минфином России для целей исчисления налога на прибыль. В письме от 6.09.16 г. № 03-05-05-04/52171 на вопрос, какую сумму транспортного налога организация-владелец грузовика вправе учесть в расходах по налогу на прибыль — исчисленный без вычета платы в счет возмещения вреда федеральным дорогам или который организация фактически должна заплатить в бюджет, т. е. за вычетом платы за вред, — был дан ответ: в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ под начисленными налогами и сборами следует понимать налоги и сборы, подлежащие уплате в бюджет. Что означало включение в расходы полной суммы Платы в систему «Платон» и уменьшенной на нее суммы транспортного налога.

Пример

По итогам 2016 г. в систему «Платон» было уплачено 100 (155) руб., сумма транспортного налога составила 150 руб. В соответствии с Рекомендациями-2016 в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 26, Кредит 68/Платон — 100 (155) руб. — начислена Плата в систему «Платон»;

Дебет 68/Платон, Кредит 51 — 100 (150) руб. — перечислена Плата в систему «Платон»;

Дебет 26, Кредит 68/Транспортный — 50 (0) (150 руб. — 100 (155) руб.) — начислен транспортный налог (уменьшенный во внесистемном учете на сумму перечисленной Платы в систему «Платон»);

Дебет 68/Транспортный, Кредит 51 — 50 руб. — уплачен транспортный налог.

Вместе с тем если основываться на нормах главы 25 НК РФ, которая все-таки «ближе» к расходам, чем глава 28 НК РФ, то нам представляется, что и для целей налогообложения, и для его зеркального в данном случае отражения в бухгалтерском учете должен применяться другой порядок. Согласно п. 48.21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде суммы Платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам общего пользования федерального значения транспортными средствами, имеющими разрешенную максимальную массу свыше 12 т, в размере, на который в соответствии с п. 2 ст. 362 НК РФ была уменьшена сумма транспортного налога, исчисленного за налоговый (отчетный) период в отношении указанных транспортных средств. Таким образом, однозначно отмечено, что не учитывается в расходах не часть транспортного налога, а вся сумма Платы в систему «Платон». Соответственно в приведенном примере бухгалтерские записи будут выглядеть следующим образом:

Дебет 26, Кредит 68/Транспортный — 150 руб. — начислен транспортный налог;

Дебет 68/Платон, Кредит 51 — 100 (155) руб. — перечислена Плата в систему «Платон»;

Дебет 68/Транспортный, Кредит 68/Платон — 100 (150) руб. — сумма транспортного налога уменьшена на сумму Платы, перечисленной в систему «Платон»;

Дебет 26, Кредит 76/Платон — 5 (150 -155) руб.; Дебет 68/Транспортный, Кредит 51 — 50 руб. — уплачен транспортный налог.

Конечный результат (тот же самый, что и в предыдущем варианте): на счет 26 отнесено 150 или 155 руб., но получен он технически более точным, по нашему мнению, способом.

* Не рассматриваются другие рекомендации Совета по стандартам, согласно которым восстанавливаются различия между учетом основных средств по РСБУ и МСФО, устраненные в проекте ФСБУ, равно как и рекомендации, улучшающие текст проекта.

О предоставлении сведений об аудиторской деятельности (форма № 2-аудит)

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ДЕПАРТАМЕНТ НАЛОГОВОЙ И ТАМОЖЕННО-ТАРИФНОЙ ПОЛИТИКИ

ПИСЬМО

от 29.01.2016 г. № 07-04-27/4007

Аудиторским организациям,
индивидуальным аудиторам

О предоставлении сведений об аудиторской деятельности (форма № 2-аудит)

Департамент регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности напоминает, что в соответствии с приказом Росстата от 23.11.2012 г. № 615 «Об утверждении статистического инструментария для организации Минфином России статистического наблюдения за аудиторской деятельностью» аудиторские организации и индивидуальные аудиторы должны предоставить в Минфин России сведения об аудиторской деятельности за 2015 г. (форма № 2-аудит) не позднее 1 марта 2016 г.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут предоставлять в Минфин России Сведения об аудиторской деятельности (форма 2-аудит) в электронном виде. Указанный сервис реализован в рубрике «Личный кабинет Аудитора» раздела «Аудиторская деятельность» на официальном сайте Минфина России в сети «Интернет» (www.minfin.ru) путем заполнения электронной формы в интерактивном режиме. Информация, необходимая пользователю указанного сервиса, размещена на официальном сайте Минфина России в рубрике «Аудиторская деятельность — Общая информация — Деятельность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов — Отчетность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов — Предоставление отчетов по форме № 2-аудит в электронном виде». Для доступа в «Личный кабинет аудитора» индивидуальным аудиторам и аудиторским организациям присвоены уникальные коды: логин и пароль. Коды доступа необходимо получить в саморегулируемых организациях аудиторов.

Одновременно сообщаем, что в «Личном кабинете Аудитора» для аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, не получивших коды доступа, предусмотрена возможность заполнения формы 2-аудит в тестовом режиме.

Контроль качества аудита

Организация контроля за качеством аудиторской деятельности

Контроль качества аудиторской деятельности направлен на предупреждение неправильной оценки аудиторского риска; достижение разумной уверенности в том, что аудит удовлетворяет требованиям, предъявляемым пользователями профессионального мнения аудитора; обеспечение необходимого и достаточного уровня доверия к мнению аудитора со стороны пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Контроль качества аудиторской деятельности организуется на внешнем уровне (федеральном и уровне саморегулируемых аудиторских организаций) и на внутреннем уровне (внутри аудиторских организаций).

Уполномоченный федеральный орган (Министерство финансов Российской Федерации) обязан проверять систему внутреннего контроля качества работы индивидуальных аудиторов, аудиторских организаций и саморегулируемых аудиторских организаций.

Информационной основой для проверки индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций являются ежегодные отчеты об аудиторской деятельности по форме № 2 «Отчет об аудиторской деятельности», утвержденной постановлением Росстата от 14.11.2006 № 66 «Об утверждении статистического инструментария для организации Минфина РФ статистического наблюдения за аудиторской деятельностью».

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны:

• проходить внешний контроль качества работы, в том числе предоставлять всю необходимую для проверки документацию и информацию;
• участвовать в осуществлении саморегулируемой организацией аудиторов, членами которой они являются, внешнего контроля качества работы других членов этой организации.

Внешний контроль качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов осуществляют саморегулируемые организации аудиторов в отношении своих членов.

Проверка может быть плановой и внеплановой. Плановая проверка качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора осуществляется не реже одного раза в пять лет, но не чаще одного раза в год.

Основанием для осуществления внеплановой внешней проверки качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора может являться поданная в саморегулируемую организацию аудиторов или уполномоченный федеральный орган жалоба на действия (бездействие) аудиторской организации, индивидуального аудитора, нарушающие требования Федерального закона «Об аудиторской деятельности» № Э07-ФЗ, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, а также кодекса профессиональной этики аудиторов. Иные основания для осуществления внеплановой внешней проверки качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора устанавливаются законодательством Российской Федерации.

Саморегулируемая организация аудиторов обязана не реже одного раза в квартал представлять в Министерство финансов РФ отчет о проведенных проверках качества.

Организация контроля качества аудиторской работы на уровне аудиторских организаций предполагает стимулирование аудиторов к качественному выполнению своей работы. Порядок внутреннего контроля качества регламентируется:

• федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту»;
• федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях».

Во всех аудиторских организациях должна существовать система внутреннего контроля качества аудита. Принципы внутреннего контроля качества и конкретные процедуры по их реализации декларируются внутрифирменными стандартами аудиторских организаций.

Внутренний контроль качества работы аудиторской организации подразделяется на предварительный, текущий, последующий и обеспечивается тремя факторами:

• надлежащим руководством за ходом аудита со стороны руководителя аудиторской организации;
• надзором со стороны аудиторов за действиями ассистентов во время проверки;
• проверкой результатов проделанной работы. Предварительный внутренний контроль качества аудита осуществляется руководителем организации на стадии планирования.

Текущий внутренний контроль качества аудита осуществляется в форме контроля руководителя аудиторской группы за работой ее членов. На данном этапе контролируются:

1. Отдельные аудиторские направления, включающие в себя:

• порядок соблюдения принципов аудита;
• выполнение общего плана и программы аудита;
• надлежащее документирование аудиторских доказательств;
• обоснованность выводов, сделанных аудиторами.

2. Общий контроль качества аудита:

• контроль личных качеств сотрудников;
• обоснованное распределение обязанностей между членами группы;
• соблюдение правил (стандартов) аудита.

При выявлении фактов неправильного выполнения задания руководитель проверки может заменить аудитора (или ассистента) на другого специалиста.

На стадии последующего внутреннего контроля качества аудита руководитель аудиторской группы проверяет работу, выполняемую ассистентами и аудиторами последующим направлениям:

• соответствует ли выполненная работа программе аудита;
• надлежащим ли образом оформлены полученные результаты в рабочих документах аудитора:
• достигнуты ли цели аудиторских процедур;
• соответствуют ли выводы результатам выполненной работы и подтверждают ли они аудиторское мнение.

Поскольку ответственность за проведенную проверку аудиторов и ассистентов несет руководитель аудиторской группы, он должен подробно изучить вопросы, отражающие:

• достаточность аудиторских доказательств;
• четкость выводов, сделанных аудиторами в результате проверки;
• полноту отмеченных недостатков в учете;
• полноту и сроки завершения аудиторских процедур в соответствии с программой аудита.

Внутренний контроль качества аудита

Понятие «качество аудита» можно определить как степень необходимого и достаточного уровня доверия к мнению аудитора со стороны пользователей в отношении достоверности информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица. В связи с усилением требований законодательства Российской Федерации в области контроля качества аудиторской деятельности повышение внимания аудиторских фирм к этому аспекту их деятельности становится одним из важнейших факторов конкурентоспособности и выживания на рынке аудиторских услуг.

Для выполнения аудиторских услуг в соответствии с требованиями аудиторских стандартов в аудиторской организации осуществляется внутренний контроль качества аудита — политика и процедуры, принятые аудиторской организацией для обеспечения разумной уверенности в том, что все аудиторские проверки, выполненные аудиторской фирмой, осуществлялись в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 1 «Цели и основные принципы аудита финансовой отчетности», утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696, и согласно требованиям Федерального правила (стандарта) № 7 «Внутренний контроль качества аудита», утвержденного постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 № 405. Принципы и конкретные процедуры контроля качества аудита реализуются как в рамках всей деятельности аудиторской организации, так и в ходе проведения каждой аудиторской проверки, а также могут быть применены при оказании сопутствующих аудиту услуг.

Аудиторская организация должна определить методы и конкретные процедуры внутреннего контроля качества работы для обеспечения проведения аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг в соответствии:

• с федеральными законами;
• федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
• внутренними правилами (стандартами), действующими в профессиональном аудиторском объединении, членом которого является аудиторская фирма;
• иными документами.

Принципы внутреннего контроля качества аудита, характер, временные рамки, цели и конкретные процедуры, применяемые аудиторской фирмой, зависят от объема и характера деятельности аудируемого лица, его территориального расположения, организационной структуры, соотношения затрат и выгод. В связи с этим методы и процедуры, а также и объем документации будут меняться. Однако принципы и процедуры внутреннего контроля качества аудита, представленные в Федеральном правиле (стандарте) № 7, являются обязательными для исполнения всеми аудиторскими организациями и включают в себя:

• профессиональные требования — соблюдение работниками аудиторской организации принципов независимости, честности, объективности и конфиденциальности, а также норм профессионального поведения;
• профессиональную компетентность — владение работниками аудиторской организации надлежащими навыками и обладание профессионализмом, необходимым для выполнения обязанностей с должной тщательностью;
• поручение заданий — возложение обязанностей по проведению аудита на работников, имеющих специальную подготовку и опыт, которые необходимы в конкретных условиях;
• контрольные полномочия — направление в достаточной мере работы аудиторского персонала, осуществление текущего контроля на всех уровнях для обеспечения разумной уверенности в том, что выполненная работа соответствует надлежащему уровню качества;
• консультирование — проведение в случае необходимости консультаций со специалистами, обладающими надлежащими знаниями;
• работу с аудируемыми лицами и лицами, которым оказываются сопутствующие аудиту услуги, — постоянная работа как с потенциальными, так и существующими клиентами;
• мониторингэффективности процедур-регулярное наблюдение за адекватностью и эффективностью принципов и конкретных процедур внутреннего контроля качества.

До сведения работников аудиторской фирмы необходимо довести принципы и конкретные процедуры внутреннего контроля качества аудита так, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что они поняты и применяются на практике.

Федеральное правило (стандарт) № 7 определяет категории лиц, участвующих в контроле качества:

• руководитель аудиторской проверки — аудитор, несущий ответственность за проведение аудита;
• работники — руководящие сотрудники, другие специалисты, участвующие в аудиторской деятельности аудиторской фирмы, а также в оказании сопутствующих аудиту услуг;
• ассистенты аудитора — сотрудники, участвующие в проведении аудита и не являющиеся аудиторами.

Внутренний контроль качества работы осуществляется в отношении каждой аудиторской проверки, в том числе при проведении аудита. Для этого руководитель аудиторской проверки должен:

1. применять такие процедуры контроля, которые соответствуют целям и задачам аудиторской проверки;
2. анализировать профессиональную компетентность тех аудиторов и ассистентов аудиторов, которые выполняют порученную им работу;
3. формулировать четкие указания о проведении аудиторами и их ассистентами соответствующих аудиторских процедур.

Важным средством доведения до сведения ассистентов аудитора указаний по проведению аудита являются: программа аудита, смета затрат времени и общий план аудита.

Во время аудита работники, осуществляющие контрольные функции, должны:

• контролировать ход аудита в целях определения профессиональной компетенции ассистентов аудитора, понимания ими указаний по проведению аудита, выполнения работы в соответствии с общим планом и программой аудита;
• получать информацию и рассматривать важные вопросы в области бухгалтерского учета и аудита, возникающие в ходе проверки, оценивать их важность и вносить соответствующие изменения в общий план и программу аудита;
• устранять расхождения в профессиональных суждениях работников.

При выполнении работы ассистентами аудитора результаты проверяются работниками, имеющими по крайней мере равный уровень компетентности, по вопросам:

• на соответствие программе аудита;
• надлежащее документальное оформление работы и результатов;
• отражение всех важных аспектов аудита в аудиторских выводах;
• достижение цели аудиторских процедур;
• соответствие выводов результатам работы и подтверждение аудиторского мнения.

Контроль качества в отношении конкретной проверки включает в себя:

• анализ общего плана и программы аудита;
• оценку неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля, в том числе результатов тестов средств внутреннего контроля и поправок, внесенных в общий план и программу аудита;
• документальное отражение аудиторских доказательств, полученных в результате процедур проверок по существу, и выводов, сделанных на их основе, в частности результатов консультаций;
• исследование финансовой отчетности, предлагаемых поправок и аудиторского заключения.

Оценка работы по проведению аудита может включать в себя дополнительные контрольные процедуры до предоставления аудиторского заключения, которые осуществляют работники, не участвующие в данной аудиторской проверке. Помимо внутреннего контроля качества аудиторских услуг в рамках каждой конкретной организации в настоящее время усиливается соответствующий контроль со стороны государства и общественных аудиторских объединений. Государством делегировано осуществление контроля за качеством аудиторских услуг, соблюдением стандартов аудиторской деятельности аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям. Например, в Аудиторской палате России (АПР) в настоящее время создан и функционирует комитет, осуществляющий соответствующие проверки в отношении аудиторских организаций — членов АПР. Проверки проводятся сертифицированными АПР уполномоченными экспертами в этой области. По результатам проверок выдается заключение о соответствии качества работы аудиторской организации требованиям нормативных правовых актов. Профессиональное аудиторское объединение выступает гарантом соблюдения аудиторами стандартов, а также принципов и процедур внутреннего контроля качества.